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O Supremo Tribunal Federal (STF), por meio de julgamento virtual entre esta sexta-feira (17) e o próximo dia 24, julgará o Tema 694, que dispõe, segundo o site da corte, sobre a “possibilidade de creditamento de ICMS em operação de aquisição de matéria-prima gravada pela técnica do diferimento”.
Trata-se do leading case (RE 781.926/GO), que se encontra em regime de repercussão geral há cerca de uma década, no qual se discute a possibilidade da tomada de crédito do ICMS, por parte das distribuidoras de combustíveis, em relação às operações de aquisição de biocombustíveis (etanol anidro combustível – EAC e biodiesel – B100), supostamente submetidas ao regime do diferimento.
Na operação com diferimento, em que há substituição tributária para trás, existe previsão legislativa de vedação ao crédito por parte do adquirente. Todavia, examinando-se analiticamente a fenomenologia da tributação nas operações com combustíveis, constata-se que o regime de substituição aplicado nas aquisições de biocombustíveis pelas distribuidoras não é para trás (diferimento), conforme prescreve o Convênio ICMS 110/2007, mas sim para frente, com repercussão na não cumulatividade e, consequentemente, possivelmente no resultado do julgamento do STF.
Se o STF julgar o assunto, conforme o enunciado do Tema 694, inserido no site do STF, provavelmente será mantida a jurisprudência da Suprema Corte no sentido de impossibilitar o creditamento do ICMS na aquisição de mercadoria gravada pela técnica do diferimento.
Isso porque, na substituição tributária para trás ou regressiva, em uma cadeia econômica plurifásica, o ICMS incide em uma operação, mas a exigibilidade do tributo é diferida para a operação subsequente.
Dessa forma, os estados e o DF não exigem o imposto do contribuinte substituído, que realiza a saída de mercadoria sujeita à substituição tributária para trás ou com diferimento, como geralmente ocorre na saída do produtor de tomate para uma indústria de extrato da referida fruta. Cabe ao destinatário (substituto, indústria de tomate) o encargo de recolher o ICMS não exigido na operação anterior (saída da fruta efetuada pelo substituído, produtor), sujeita ao diferimento.
Todavia, esse regime de diferimento não ocorre na operação de saída dos produtores de biocombustíveis para distribuidoras de combustíveis. Ambos são substituídos pelo importador do combustível ou pela refinaria de petróleo, que ficam responsáveis pelo recolhimento do ICMS, de toda a cadeia, inclusive o imposto devido sobre os bicombustíveis, antecipadamente, por meio da substituição tributária para frente, prevista no § 7º do art. 150 da Constituição e na LC 87/1996.
Dessa forma, se o STF julgar de acordo com o enunciado do Tema 694 (possibilidade de creditamento do ICMS em operação de aquisição com diferimento ou substituição tributária para trás), é provável, apesar de não haver dúvidas quanto à incidência do imposto na operação com diferimento, que seja impossibilitado o direito ao crédito por parte da distribuidora de combustíveis que adquirir etanol anidro ou biodiesel com o suposto diferimento.
Entretanto, se o STF julgar a fenomenologia de combustíveis correta, como ocorre verdadeiramente no tecido social, não considerará a aquisição da distribuidora como diferimento, mas sim como substituição tributária para frente.
Dito de outra forma, na correta fenomenologia das operações com combustíveis, de acordo com o exemplo da figura, quando a refinaria de petróleo, localizada no RJ, vende gasolina A para a distribuidora de combustível, situada na BA, a refinaria fica responsável pelo recolhimento do ICMS-ST, na condição de substituta tributária para frente, em relação:
- i) à saída da gasolina C da distribuidora para os postos revendedores de combustíveis;
- ii) à saída da gasolina C dos postos revendedores para os consumidores finais; e
- iii) à saída do EAC adicionado à gasolina A, no percentual fixado pela Agência Nacional do Petróleo, Gás Natural e Biocombustíveis (ANP) para as distribuidoras.
Nessa cadeia econômica, quando as distribuidoras adquirem da refinaria de petróleo gasolina A ou óleo diesel A, repassam para a substituta tributária (refinaria), embutido no preço da mercadoria, o imposto do derivado de petróleo, bem como o ICMS supostamente diferido, relativo à aquisição dos biocombustíveis, proporcional ao percentual da mistura estabelecido pela ANP.
Esse repasse do imposto da distribuidora para a refinaria independe do momento da aquisição dos biocombustíveis, mas tão somente da aquisição de gasolina A ou do diesel A da refinaria de petróleo, que também se torna a responsável pelo recolhimento do ICMS sobre os 27% de Estou a caminho!, que será misturado à gasolina, ou os 10% de biodiesel, que será misturado ao diesel, por meio da substituição tributária para frente. Não há, portanto, adiamento do pagamento do imposto na operação de aquisição de biocombustível pela distribuidora de combustíveis.
Por conseguinte, conforme a figura, na saída do EAC da destilaria ou usina, de SP, para a distribuidora de combustível, na BA, quem tem a responsabilidade de recolher o ICMS dessa operação não é a distribuidora (hipótese na qual poderia haver diferimento), mas sim a refinaria de petróleo, localizada no RJ, por meio do pagamento antecipado no regime de substituição tributária para frente.
Com a implantação da sistemática monofásica, a partir de 1º de abril de 2023, a impropriedade de tratar como diferimento as aquisições de biocombustíveis pelas distribuidoras continuará, em consonância com a previsão do Convênio ICMS 199/2022, mais especificamente no § 3º da sua cláusula décima, quando estabelece o diferimento do recolhimento do imposto nas aquisições do biodiesel pelas distribuidoras de combustíveis quando, na verdade, o importador ou a refinaria de petróleo são os únicos responsáveis pelo recolhimento de todo o imposto, no início da cadeia econômica, no qual há a concentração da incidência.
Nesse contexto, a cobrança do imposto de toda a cadeia é exigida antecipadamente com concentração da incidência, não havendo qualquer sentido denominar diferimento a aquisição de biocombustível pela distribuidora.
Em outras palavras, a fenomenologia correta é antecipação do pagamento do imposto, de toda a cadeia, na importação ou na saída da refinaria de petróleo, da mesma forma como ocorre na substituição tributária, sendo que, no sistema monofásico, não haverá mais incidências nas operações subsequentes, inviabilizando, nesse caso, a tomada de créditos pelas distribuidoras em face da concentração da incidência prevista na LC 192/2022.
Assim, em todas as operações das etapas da cadeia econômica de combustíveis, descritos na referida LC, a incidência será concentrada na importação ou na produção (refinarias de petróleo etc.), nos termos dos seus arts. 4º e 5º, também não ocorrendo o diferimento na aquisição de biocombustíveis.
De tal maneira, novamente uma atecnia de Convênio ICMS insiste em denominar diferimento uma operação de aquisição de biocombustíveis (B100), quando, em rigor, não há o adiamento do pagamento do imposto, mas sua exigência antecipada.
Portanto, no julgamento virtual do RE 781.926/GO, que terá início nesta sexta-feira (17/3), se a análise se limitar à petição inicial, com foco na possibilidade de crédito em relação à aquisição de mercadorias com diferimento, é provável que os contribuintes não obtenham êxito.
Como não há exigibilidade do ICMS nas operações com substituição tributária para trás (diferimento), o fenômeno social descrito no antecedente da regra-matriz do crédito não se concretiza, ou seja, a hipótese normativa do direito ao crédito não ocorre e, por implicação lógica, essas operações com diferimento não geram créditos para as operações subsequentes.
Nesse caso, o Supremo julgará um fenômeno que não representa a natureza jurídica da operação de aquisição de biocombustíveis por parte das distribuidoras.
Entretanto, se for examinada corretamente a fenomenologia da tributação de combustíveis, como o regime aplicável nas aquisições de EAC ou de B100 não é substituição tributária para trás, mas para frente, na qual há cobrança do ICMS antecipadamente, apesar da polêmica que envolve o assunto, é razoável que o STF admita o crédito das distribuidoras de combustíveis em relação às referidas aquisições.
Fonte: Jota